建築企業增值稅納稅義務時間規定（建築業納稅義務發生時間詳解）

2023-04-12 02:09:48

建築企業增值稅納稅義務時間規定?建築服務的納稅義務發生時間政策依據是36號文附件一第45條第（一）項，結合建築企業的經營流程，我把建築服務增值稅納稅義務發生時間進行了細化，接下來我們就來聊聊關於建築企業增值稅納稅義務時間規定?以下內容大家不妨參考一二希望能幫到您!

建築企業增值稅納稅義務時間規定

建築服務的納稅義務發生時間政策依據是36號文附件一第45條第（一）項，結合建築企業的經營流程，我把建築服務增值稅納稅義務發生時間進行了細化。

1.第一優先級：孰早原則

這裡面有三個時間，開具發票時間、收款時間、書面合同確定的收款時間，在確定納稅義務發生時間時這三個時間是孰早原則，就是說哪個早就以哪個為準。

這三個時間有一個共同的前提，就是應稅行為已經發生（建築服務已經提供，可以簡單理解為工程建造活動已經開始），沒有發生應稅行為而收取的款項，屬於預收款，它的納稅義務發生時間有特殊性。

45條裡面提到一個術語，叫「取得索取銷售款項憑據」的當天，有好多人認為這個銷售款項憑據就是施工企業驗工計價單據，這是不正確的。45條已經明確指出，取得索取銷售款項憑據的當天，是指書面合同確定的付款日期。

舉一個簡單的例子，某工程項目書面合同約定，在施工過程中，業主按月計量施工企業已經完成的工程量，且自計量完成之後的14日內支付已完工程量的75%。2022年2月10日收到1月所屬期的計量單據，單據顯示施工企業已完工程量為1000萬元，2月20日，收到工程款750萬元，同日開具發票750萬元。則該企業納稅義務發生於2022年2月20日，金額為750萬元。

假如，上例中的業主違約，直到2022年3月15日才支付1月所屬期的工程款750萬元，施工企業同日開具發票750萬元，則施工企業納稅義務發生時間為2022年2月24日，金額為750萬元。

2.第二優先級：服務完成的當天

45條列舉的三種情形，可以解決絕多大數問題，但實務中還是有很多複雜的情形。比如有的工程項目壓根兒就沒有合同，屬於邊設計邊施工，也不付款也不開票，三個時間都沒有，那是不是就可以無限制的推遲納稅義務發生時間呢？

45條也給出了一個兜底性條款，未籤訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。

因此，如果我們在稽查中看到，三個時間都沒有的工程項目，要根據竣工驗收的時間來確定納稅義務發生時間。竣工驗收足以證明建築服務已經完成，無需等到竣工結算，結算的時間更靠後了。具體的銷售額如何計算？我覺得應該按照徵管法35條的規定，進行核定，但是要允許納稅人抵扣已經發生的進項或者扣除支付的分包款。

在這裡特別強調一點，以「服務完成的當天」作為納稅義務發生時間是一個兜底條款，具有劣後性，屬於第二優先級。也就是說，只有在開票、收款、書面合同約定的付款時間這三個時間都沒有，才能用這個時間。

比如，某項目為墊資項目，施工過程中建築企業未收款，也未開票，合同約定的付款時間是工程竣工結算後2年一次付清所有工程款。2019年12月31日竣工驗收，2020年9月1日竣工結算，那麼這個工程的納稅義務發生時間以哪個為準呢？如果是以服務完成的當天為準，就是2019年12月31日發生納稅義務，如果是以書面合同約定的付款時間為準，那就是2022年9月1日之前發生納稅義務。正確的答案是後者，因為書面合同約定的付款時間具有優先級。

3.質保金

45條把「書面合同確定的付款時間」作為納稅義務發生時間的判別標準之一，也給建築企業帶來麻煩，這個麻煩就是質保金。

根據行業慣例現行建築法規，工程完工以後，甲方通常要扣留乙方3%-5%的工程款作為質保金，而且這個質保金是有明確的返還時間的，比如說竣工驗收2年後，無息返還。

說是2年返還，實際上有可能拖欠3年5年甚至10年8年，而且還有可能因為質量問題被扣留、被沒收。如果沒有特殊政策，根據45條的規定，建築企業會在「書面合同約定的付款時間」提前繳納增值稅。為了解決這個問題，2016年總局制發了69號公告，明確只要沒有提前向業主開票，質保金、質押金採取收付實現制確定納稅義務發生時間。這是對建築企業的特殊照顧。

4.預收款

增值稅政策裡面的預收款特指應稅行為發生之前收到的與工程有關的款項。根據行業慣例和相關法規，建築企業多數工程項目都有預收款，預收款的比例通常為工程造價的10%-30%，預收款是讓施工企業提前準備施工活動的，如備料，租賃設備等。

實務中，預收款的支付比例、支付時間以及扣回方式在合同中都有明確的約定。比如說，某合同的預收款條款為：甲方最遲在開工前7天向乙方支付合同總額的20%的預付款，乙方應提供同等金額的銀行保函，預付款在主體結構完工後一次性扣回。

這裡面就提到了一個扣回的概念，什麼是扣回呢？驗工計價，每月或者重要時間節點，甲方或者監理會對施工企業完成的工程量進行計量，然後根據計量結果進行付款。此處說到扣回，就是說主體結構完工以後甲方在付工程款時，要從計量金額裡面一次性扣回前期預付的款項。當然，也有分次扣回的，這個取決於甲乙雙方的約定。

從增值稅的政策沿襲看，關於預收款的納稅義務發生時間的規定，共分兩個階段：

第一階段，2016年5月1日至2017年6月30日，這一階段36號文附件一第45條的表述是：以預收款的方式提供建築服務，收到預收款的當天發生納稅義務。

第二階段，2017年7月1日至現在，財稅〔2017〕58號將「以預收款的方式提供建築服務收到預收款發生納稅義務」的規定刪除了，但並沒有明確說，預收款何時發生納稅義務。

我個人認為，收到預收款時不發生納稅義務，應當在實際扣回預收款時發生納稅義務。

我們還要關注下預收款的發票開具問題，為了配合58號文的規定，2017年年底總局在發票系統裡更新了稅收分類編碼，增加了612不徵稅編碼，供建築企業收到預收款使用。但是，實際工作中，有的建築企業的業主，拒絕接受不徵稅發票，要求建築企業必須開具帶稅率的發票，如果碰到這種情況，儘管建築企業收到的款項是預收款，但是，也必須在開具發票的當天發生納稅義務，這種情況下預收款就變成進度款了。

如果建築企業收到預收款當天開具了不徵稅發票，待以後期間業主扣回預收款時再向業主開具帶稅率發票時，應當按照計量全額開具，且預收款發票無需再收回。

5.風險識別：納稅義務發生時間

納稅義務發生時間蘊含著較多的稅收風險：

一是發票開具適用稅率要與納稅義務發生時間相匹配，營改增以來，我國的稅率發生了多次變動，疫情爆發以來，小規模納稅人的徵收率也有降低，以後還有可能會回復正常。我們知道，納稅人開具發票的時候，對應的稅率不一定是開票時的稅率，而是應當對應應稅行為發生時候的稅率。

這就要求我們稽查幹部要掌握納稅義務發生時間的規定，以及各個階段的稅率和徵收率情況。

二是要高度關注未開票收入的申報問題，由於建築企業資金緊張以及財務人員業務素質不高等因素，對未開票收入的申報問題普遍沒有重視起來，也就是說，納稅義務發生了，由於業主未索取發票從而沒有申報繳納增值稅，待實際開票再去申報，這是一個較為普遍的問題。

三是要正確理解不徵稅的預收款的概念，再次強調，增值稅意義上的不發生納稅義務的預收款，一定是開工之前收到的款項。實務中，有另外一種預收款的理解，即超計量收款，比如施工企業幹了1000萬元的工程，業主給了1200萬元的工程款，其中的200萬元性質上屬於下一道工序的備料款，但是根據現行增值稅政策，這1200萬元都發生納稅義務。

四是要關注兩稅收入比對問題。從增值稅的納稅義務發生時間可以看出，只要發生了納稅義務，建築企業就應當申報銷售額（開票銷售額和未開票銷售額），這個銷售額與建築企業的所得稅收入並無直接關係，但一般情況而言，同一企業同一納稅期間，增值稅收入的金額要比所得稅的收入金額略微小一些，但這個也不是絕對的，如果納稅人收到預收款金額較高，且業主要求預收款必須開帶稅率的發票，就有可能造成增值稅的收入大於所得稅的收入。

來源：何博士說稅